企业所得税中税务合规的影响因素及法律风险

张祖乐 律师 税务师

企业在经营过程中，有许多合规性的工作需要去做，除了法律与财务的合规性，还有税务的合规。税务合规涉及到不同税种、票证使用、税收征管等各方面，本文仅从企业所得税的角度尝试分析。

企业所得税中，在计算企业的应纳税所得额时，若采用直接计算的方式，它的公式为：

应纳税所得额=收入总额-免税收入-不征税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损

应纳税额=应纳税所得额×适用税率

从上述的计算公式中可以看出，企业所得税中影响企业税务合规的因素主要有收入总额、免税收入、不征税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损，这些影响因素在税收征管中主要表现为相关的处理是否符合税收征管的要求。

一、收入总额的影响

对于收入，总体要求是企业不应不列收入、不应少列收入，应如实、客观、全面、及时地确认收入。企业所得税中，收入总额包含了营业收入、免税收入、不征税收入及其他性质的收入。

收入会影响到成本能否扣除及扣除的比例，进而影响到应纳税额的计算。不能准确计算收入总额的情况下，应纳税额计算的也不准确。对于收入总额的确定，可以从以下几方面进行分析。

（一）收入的形式

企业的收入包括货币形式的收入和非货币形式的收入。货币形式包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。

非货币形式的收入包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。

企业对于不同形式的收入，应按规定予以确认。

（二）收入的来源

企业产生收入的来源主要有销售货物收入、提供劳务收入、提供服务收入、转让财产收入、股息、红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入、企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

收入的来源不同，在税务处理上略有不同，例如，符合条件的居民企业之间获得的股息、红利等权益性投资，免征企业所得税。不符合免税收入或不征税收入的，应作为征税收入予以确认。

（三）收入的计税基础

企业需要注意的是非货币形式的收入，在非货币形式收入中，无论会计上按何种计价方式入账，但是在税务上，一般是按照收入额的公允价值（即市场价格）作为计税基础。特殊情况下，企业可以不确认收入或递延纳税，例如在企业重组中，适用特殊性税务处理方式进行处理的情形；或其他享受税收优惠政策中对所得可以在未来一定期间内分摊确认收入从而产生递延纳税的情形。

货币形式的收入，一般按照记账金额确认相应的计税基础即可。

（四）收入影响的扣除项目

企业所得税中，有些扣除项目受到收入的影响，在纳税调整方面尤为明显，例如业务招待费的扣除，按销售（营业）收入的5‰与实际发生额的60%，二者孰低进行确认；一般企业的广告费和业务宣传费，不超过销售（营业）收入的15%的范围内允许当年扣除；化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；在对外捐赠支出中，一般情况下，企业的公益捐赠支出不超过当年会计利润的12%，而会计利润的高低，受到收入的影响。

对于收入总额，它就像数学公式中的“被减数”，再通过其他作为“减数”的因数，便可以计算出最终的“差”，也就是应纳税所得额。收入不仅自身直接影响着应纳税所得额，还通过对相关扣除项目的影响，间接影响着企业的应纳税所得额。

二、免税收入的影响

免税，并非国家不征税，也不是适用零税率，而是应征，但国家免征的情形。例如，国债利息收入，符合条件的居民企业之间获得的股息、红利等权益性投资收益，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，符合条件的非营利组织的收入，符合条件的技术转让所得等。

在计算应纳税所得额时，未将免税收入予以扣除，会增加企业的计税基数，增加企业的应纳税额。

三、不征税收入的影响

不征税收入，一般情况下，它是不属于国家征税的对象，不适用任何税率或征收率。在不征税的收入中主要有财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金以及其他符合条件的专项财政资金等。在税法规定中，将一项收入确认为不征税收入时，不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者不得计算对应的折旧、摊销等。

若某项收入，例如专项财政资金，既可以作为不征税收入，也可以确认为应税收入的时候，对于这类不征税收入，就需要视不同情况对待。

当一项不征税收入能够选择确认为应税收入，在相关成本按税法规定能够加计扣除时，应当确认为应税收入。确认为应税收入后，相关的支出也可以扣除，而且还可以加计扣除，会减少应税所得额，这种方式是合法的，也是税收策划方式中的一种。

若某项收入不具有可选择性，只能确认为不征税收入，在执行收入确认时错误地将其归类为应税收入，此时会扩大相关扣除项目的基数，进而增加扣除金额，降低利润，导致应纳税所得额的减少，少缴纳税款，这种操作属于不合规的方式，会给企业带来相应地纳税风险。

因此，准确地理解并运用不征税收入的政策及规定，可以为企业节税，不适当、不合法的处理，会增加企业的税收成本及涉税风险。

四、各项扣除的影响

企业的扣除项目中，主要有支出、折旧、摊销、损失，只有符合税法规定的，才允许在企业计算企业所得税应纳税所得额时允许扣除，即税前扣除。不符合税法规定的，则不能在税前扣除，企业可以在税后进行相关费用的列支。对于允许扣除的项目，除另有规定外，不得重复扣除。

（一）关于支出

企业所得税中，能够在税前扣除的支出是与取得收入直接相关、符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。若企业在账务处理和税务处理方面多列支出，会导致应纳税额不能准确计算，出现少缴税款的情形。

对于支出，企业应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。

支出主要包括企业实际发生的成本、费用、税金和其他支出。比如企业实际发生的工资薪金支出、按规定缴纳的社会保险支出、符合规定的补充保险支出、符合规定的财产保险支出、以及按规定计算的职工教育经费支出、职工福利支出、工会经费支出、业务招待费支出、广告费和业务宣传费支出、符合规定的利息支出、捐赠支出、各项税金及附加等。

需要注意的是，若某项费用已经按规定计入了成本，在扣除时，不应重复扣除，对于已经计入成本的费用，在计算时应当予以剔除。

在计算税金时，不能包含企业所得税税款和允许抵扣的增值税税额，只能是这二者以外的各项税金及其附加。亦不含税收滞纳金、罚金等。

向投资者即股东支付的股息、红利等权益性投资收益、不具有广告性质的赞助支出、未经核定的准备金支出、其他与取得收入无关的支出、罚没财务的损失、不符合规定的捐赠支出等，均不得在企业所得税前扣除。

关于支出方面的扣除，相关规定较多，这里仅仅是进行了简单的列举。不同性质的企业在相同的支出科目上的处理，也会不同。准确把握企业自身的性质与可适用的规定，在计算应纳税所得额时就变得尤为重要。

（二）关于折旧

企业所得税中的折旧，主要涉及到固定资产与生产性生物资产。在固定资产和生产性生物资产计提折旧中，除另有规定外，企业应当按照直线法计提折旧，相关资产折旧年限也应在税法规定的最低折旧年限的要求上确定。

例如，对于除制造业的其他行业中的企业，购进的作为固定资产核算的机器、机械等生产设备，税法规定的最低折旧年限为10年；而制造业的企业，在购进机器、机械等设备作为固定资产核算时，可以采取缩短折旧年限或加速折旧的方法计提折旧。缩短折旧年限的方式中，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可采取双倍余额递减法或者年数总和法。

对于符合税法规定的折旧，企业在进行税务处理时，可以将相关的折旧在企业所得税前扣除。而企业按照会计准则的规定，该规定与税法的规定又不相同的时候，企业计算的折旧需要按税法规定进行调整，此时会产生税会差异，进而产生递延所得税负债或递延所得税资产，最终影响企业的应纳所得税额。

（三）关于摊销

企业所得税中的摊销，主要涉及无形资产和长期待摊费用。无形资产的摊销，除税法另有规定外，按直线法计算，对于无形资产的摊销期限，税法也有最低摊销年限的要求。例如，无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。

长期待摊费用，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。

摊销的计算，也会产生税会差异，影响企业的应纳税额。

（四）关于损失

企业所得税中的损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照税法规定进行扣除。

但是企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。

企业所得税中，对于符合规定的损失，才允许在税前扣除，不符合规定的，则应在计算企业所得税予以剔除。

五、允许弥补以前年度亏损的影响

对于以前年度的亏损，企业按税法规定，可向以后年度结转，但对于一般性质的企业，结转亏损的年限只有5年。若企业属于经过认证的高新技术企业、科技型中小企业，亏损结转的年限可以由5年延长至10年。对于电影行业在2020年度产生的亏损，结转年限可以延长至8年。

亏损结转的延长，对于企业来说，可以在以后年度计算应纳税所得额时进行税前扣除，减少应纳税所得额，进而减少企业的应纳税额，增加企业的税后利润。

六、企业所得税中的涉税风险

企业的涉税风险中，主要是未按税法的规定，进行依法申报、纳税等所带来的的行政违法风险和刑事犯罪风险。

行政违法主要是税收征管方面，企业可能面临多种未按税收征管的要求进行税务处理的风险。例如，作为纳税人的企业，未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，会被税务机关责令限期改正，税务机关也可以对企业处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。

作为纳税人的企业，若伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，属于偷税行为。对偷税行为，税务机关追缴企业不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

刑事犯罪方面，《刑法》中与企业涉嫌税收违法犯罪行为直接相关的罪名有逃税罪，逃避追缴欠税罪，骗取出口退税罪，非法出售增值税专用发票罪，非法购买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票罪，非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪等。在这些犯罪行为中，对企业判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照各该条的规定处罚。

例如，在逃税罪中，作为纳税人的企业及相关责任人员采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。

结语：

企业在经营过程中，应做好法律合规与税务合规的工作，法律合规能为企业的经营保驾护航，让企业安稳地“赚钱”；税务合规能让企业、股东及其他利益相关人安心地“分钱”。